W praktyce coraz częściej dochodzi do przekształcenia działalności prowadzonej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.
Wybór spółki komandytowej nie jest przypadkowy. Prowadzenie działalności w tej formie pozwala bowiem na korzystne rozliczenia podatkowe, a także na ograniczenie odpowiedzialności komandytariuszy jedynie do wysokości sumy komandytowej określonej w umowie spółki.
Przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową zostało uregulowane w ustawie z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych (tj. z dnia 20 lipca 2017 r. Dz.U. z 2017 r. poz. 1577) i ze względu na ustawowe terminy oraz szereg formalności stanowi dość długotrwały proces. Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. W efekcie przekształcenia, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, a wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.
Mając na względzie, iż podejmowane przez podmioty gospodarcze działania często nie pozostają bez wpływu na kwestie podatkowe, warto poruszyć, bardzo kontrowersyjne w ostatnim czasie, zagadnienie związane z możliwością zwolnienia z opodatkowania przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową poprzez uznanie, że spółka komandytowa posiada status spółki kapitałowej. Jak wiadomo, przekształcenie spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową korzysta bowiem ze zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych.
Dotychczas dominująca linia orzecznicza, wskazywała, że spółki komandytowe powinny, tak jak spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjne bądź komandytowo-akcyjne, korzystać na gruncie ustawy o PCC ze zwolnień przewidzianych w Dyrektywy 2008/7/WE. Takie traktowanie spółki komandytowej skutkowałoby brakiem opodatkowania przekształcenia podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Na konieczność opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową wskazał jednak, stanowiący wyłom w dotychczasowej praktyce sądów, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 28 czerwca 2017 roku (sygn. I SA/Po 84/17).
W przedmiotowym wyroku Sąd wskazał, że zmianą umowy spółki jest takie przekształcenie spółki, z którym związane jest zwiększenie majątku spółki osobowej. Podstawą opodatkowania stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia, przy czym zwolnieniu podlega część wkładu odpowiadająca opodatkowanemu wcześniej kapitałowi zakładowemu w spółce przekształcanej.
W ocenie Sądu, podstawą opodatkowania będzie suma wszystkich wkładów w spółce osobowej, tj. tych tworzących kapitał zakładowy, jak i pozostałych, o jaką zwiększa się majątek spółki.
Wojewódzki Sąd Administracyjny powołał się również na uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 maja 2017 r. (sygn. II FPS 1/17), z której wynika, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2009 roku opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają czynności prawne zmiany umowy spółki, polegające na przekształceniu spółki akcyjnej w jawną. Uchwała dotyczy wprawdzie spółki jawnej, jednak zdaniem Sądu, w jej uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny przesądził, że polski ustawodawca w sposób prawidłowy skorzystał z tak zwanego prawa opcji. Polska z dniem akcesji zdecydowała się z jednej strony potwierdzić opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych wszystkich spółek, a jednocześnie wyodrębniła jako osobną kategorię spółkę osobową, choć wcześniej tego rozróżnienia nie przewidywano. Wolą ustawodawcy było więc skorzystanie z opcji opodatkowania podatkiem pośrednim od gromadzenia kapitałów także innych podmiotów niż spółki kapitałowe.
W myśl tego stanowiska spółka komandytowa nie jest spółką kapitałową w rozumieniu dyrektywy 2008/7/WE, wobec czego przekształcenie będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Niekorzystne w tej kwestii dla podatników stanowisko prezentuje także wyrok Wojewódzkiego Sądy Administracyjnego w Poznaniu z 4 października 2017 r., sygn. I SA/Po 32/17.
Spore nadzieje w odniesieniu do rozstrzygnięcia kwestii opodatkowania przekształcenia spółek kapitałowych w spółki osobowe podatkiem od czynności cywilnoprawnych podatnicy pokładali w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, która została wydana 15 maja 2017 r. (sygn. akt II FPS 1/17).
Jednakże tuż po ogłoszeniu uchwały w jednej ze spraw Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że przekształcenie spółki kapitałowej w osobową nie jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych (wyrok z 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1007/15), natomiast w wyroku z dnia 2 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3697/14, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że podatek jest jednak należny.
W korzystnym dla podatników wyroku z 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1007/15 Sąd wskazał, że przepis art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o PCC nie pozwala na pobranie podatku od przekształcenia spółki kapitałowej w osobową. Wyraźnie stanowi bowiem, że przy przekształceniu podatek nie jest należny od tej wartości, od której, zgodnie z prawem państwa członkowskiego, nie był naliczany. Skoro zatem wkłady na kapitał zapasowy spółki kapitałowej nie są opodatkowane, to nie można ich objąć daniną przy przekształceniu spółki kapitałowej w osobową. Wyroki dotyczą co prawda przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę jawną, ale argumentacja tam zawarta znajduje zastosowanie również w odniesieniu do spółki komandytowej.
Z uwagi na niejednolite stanowiska notariusze często decydują się jednak na pobieranie podatku od czynności cywilnoprawnych przy przekształceniach. W takiej sytuacji, podatnikom kwestionującym konieczność pobierania podatku od czynności cywilnoprawnych pozostaje dochodzenie swoich praw na drodze sądowej.
Mając na uwadze istniejące w orzecznictwie rozbieżności, ocena szansy na odzyskanie pobranego przez notariusza podatku od czynności cywilnoprawnych, każdorazowo podlegać powinna szczegółowej i profesjonalnej analizie.
Śledząc na bieżąco orzecznictwo w tym zakresie, w ramach świadczonych usług proponujemy podmiotom zainteresowanym możliwością odzyskania podatku od czynności cywilnoprawnych fachową pomoc w zakresie oceny możliwości odzyskania podatku, wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej oraz kompleksową asystę prawną w przypadku sporu z organami podatkowymi we wszystkich instancjach.
O autorze
tel.: 22 188 14 70e-mail: biuro@kzlegal.pl
Aplikant adwokacki przy Okręgowej Radzie Adwokackiej w Warszawie, ukończyła studia prawnicze na Wydziale Prawa i Administracji Uniwersytetu Mikołaja Kopernika w Toruniu, broniąc pracę magisterską z zakresu prawa podatkowego pod tytułem „Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe – wybrane zagadnienia”. Doświadczenie zawodowe zdobywała pracując w kancelariach adwokackich oraz doradztwa podatkowego. W kancelarii zajmuje się sprawami z zakresu prawa podatkowego oraz gospodarczego.
